부등가교환의 양도소득세, 증여세 ④ 고가양도자

앞선 포스팅에서, 교환하는 날 A 아파트의 감정 결과가 11억, B 아파트의 감정결과가 5억, 정산금이 2.5억이라고 가정하였습니다. 덧붙여서 아버지는 1세대 1주택자이며 최초 A 아파트를 취득한 가액은 1.1억이고, 아들 또한 1세대 1주택자이며 최초 B 아파트를 취득한 가액은 0.5억이라고 해보겠습니다.아버지는 A아파트(11억)를 내놓고 B아파트(5억)와 2.5억의 현금을 받고 양도소득세를 계산합니다. 이때 얼핏 생각하기로는 11억짜리를 내놓고 7.5억만큼 받았으니 오히려 손해를 본 것인데 왜 양도소득세가 나오지? 라고 생각할 수 있습니다. 이는 틀린 생각입니다. 마치 아파트를 팔고 같은 가치의 현금을 받았으면 세금이 없다고 생각하는 것과 같이 잘못된 생각입니다. 누구라도 [교환 시점에 얻는 물건가액]이 [최초 취득시점에 얻은 물건가액]보다 높으면 양도차익이 있는 것입니다. 그러니까 11억과 7.5억을 비교하는 것이 아니라, A아파트의 최초 취득가액인 1.1억 대비 7.5억을 비교하여야 합니다. 그러므로 아버지에게는 6.4억이라는 양도차익이 있게 됩니다.이때 양도차익이란, 양도가액에서 필요경비를 공제한 금액입니다.양도가액이란, 양도자와 양수자 사이의 실지거래가액을 말하며, 실지거래가액이란 양도의 대가로 받은 재산가액을 말합니다. 교환의 경우에는 교환계약서에 표시된 실지거래가액을 말하게 됩니다. 그러므로 아버지의 양도가액은, 일단 A아파트의 양도에 대한 대가인 [5억 + 2.5억 = 7.5억]이 됩니다.소득세법 제95조(양도소득금액)① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 “양도차익”이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.소득세법 제96조(양도가액)① 제94조제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실지거래가액에 따른다.소득세법 제88조(정의)이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.5. “실지거래가액”이란 자산의 양도 또는 취득 당시에 양도자와 양수자가 실제로 거래한 가액으로서 해당 자산의 양도 또는 취득과 대가관계에 있는 금전과 그 밖의 재산가액을 말한다.서면5팀-1679(2007.05.28)양도소득세의 실지거래가액 과세대상인 부동산을 교환으로 양도하는 경우 당해 부동산의 양도가액은 교환계약서에 표시된 실지거래가액에 의하는 것이며 교환계약서에 표시된 실지거래가액이 「소득세법 시행령」제176조의2 제1항의 규정에 해당하여 실지거래가액으로 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 「소득세법」제114조 제7항의 규정에 의하여 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 취득가액을 말함)또는 기준시가 등에 의하는 것입니다.필요경비란, 취득가액과 자본적지출액, 양도비의 합인데, 취득가액이란 매입가액에 취득세ㆍ등록면허세 기타 부대비용을 가산한 금액입니다. 아버지의 취득가액은 A아파트를 최초 취득하던 때에 지불한 매입가액 등의 합이므로, 앞서 가정한대로 1.1억입니다.소득세법 제97조(양도소득의 필요경비 계산)① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.1. 취득가액(생략). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한정하여 나목의 금액을 적용한다.가. 제94조제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액나. 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산취득가액을 순차적으로 적용한 금액2. 자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것소득세법 시행령 제163조(양도자산의 필요경비)①법 제97조제1항제1호가목에 따른 취득에 든 실지거래가액은 다음 각 호의 금액을 합한 것으로 한다.1. 제89조제1항을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(제89조제2항제1호에 따른 현재가치할인차금과 「부가가치세법」 제10조제1항 및 제6항에 따라 납부하였거나 납부할 부가가치세를 포함하되 부당행위계산에 의한 시가초과액을 제외한다)소득세법 시행령 제89조(자산의 취득가액등)①법 제39조제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액에 따른다.1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세ㆍ등록면허세 기타 부대비용을 가산한 금액만약 등가교환이었다면 여기서 끝나지만, 부등가교환에서는 한 단계 더 나아갑니다. A아파트는 실은 11억은 충분히 받을 수 있는 물건인데, 아들에게 파느라 겨우 7.5억원에 넘기고 있습니다. 시세 대비 3.5억원이나 싸게 팔고 있습니다. 저가 양도라고 합니다. 국세청 입장에서는 아버지가 이 물건을 타인에게 11억에 팔았을 때 예상되는 세수가 있었는데, 아들(특수관계인)에게 7.5억에 파는 바람에 양도소득세 세수가 줄었다고 생각합니다. 그래서 조세 부담을 부당하게 감소시켰다고 봅니다. 부당함의 기준은 시가 대비 5% 넘게 싸게 팔거나, 3억원 이상 싸게 팔면 부당하다고 봅니다.그러면, 국세청에서는 둘 사이의 계약 내용은 알 바 아니고 세금은 시가인 11억으로 내라고 합니다. 그래서 아버지의 양도가액은 실제로는 7.5억이지만, 시가로 고쳐서 11억으로 보고 세금을 계산하게 합니다. 이것을 부당행위계산의 부인이라고 합니다. 그 결과 아버지의 양도차익은 [11억 – 1.1억 = 9.9억]이 됩니다. 물론 이번 케이스에서 아버지는 1세대 1주택자이기 때문에, 양도가액이 12억을 넘지 않아 세액이 0이 나오는 결과로 됩니다.소득세법 제101조(양도소득의 부당행위계산)① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.소득세법 시행령 제167조(양도소득의 부당행위 계산)③법 제101조제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로 한정한다.1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때④제98조제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 있어서 토지등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.아버지는 교환계약을 통해 A아파트를 넘기고 B아파트를 갖게 됩니다. 언젠가는 B아파트를 팔 날이 올 지도 모르겠지요. 그때도 양도소득세를 낼 텐데, B아파트는 얼마에 취득한 것으로 볼까요? 소득세법에서 취득가액은 해당 자산 취득 당시에 대가관계에 있는 재산의 가액입니다. 금전 이외의 물품을 지급한 경우, 물품의 인도 당시의 시가입니다. 아버지는 B아파트를 취득하기 위해 11억짜리 A아파트를 내놓고 2.5억을 돌려받았으니, 8.5억을 치른 셈이 됩니다. 그러면 B아파트의 취득가액은 8.5억인 것처럼 보입니다.그런데 실은 B아파트는 5억원만 주면 충분히 살 수 있는 물건인데, 아들에게 사느라 무려 8.5억원이나 주고 있습니다. 시세 대비 3.5억원이나 비싸게 사고 있습니다. 이것을 고가 양수라고 합니다. 국세청 입장에서는, 아버지가 나중에 이 물건을 타인에게 팔 때 양도소득세를 적게 내려고, 취득가액을 부당하게 뻥튀기 시켰다고 봅니다. 부당함의 기준은 역시 시가 대비 5% 넘게 비싸게 사거나, 3억원 이상 비싸게 사면 부당하다고 봅니다.그러면, 국세청에서는 또다시 둘 사이의 계약 내용은 알 바 아니고 취득가액을 시가인 5억으로 보라고 합니다. 그래서 아버지는 B아파트를 실제로 8.5억을 주고 샀지만, 시가로 고쳐서 5억에 산 것으로 봅니다. 그리고 여기서부터 시세차익을 기산하여 나중에 양도소득세를 내게 됩니다.소득세법 집행기준 97-163-3 [자산의 대가를 물품으로 지급하는 경우]토지나 건물을 취득하는 자가 해당 자산의 대가로서 금전 이외의 물품을 지급하고 그 양도 자산의 매매계약서상에는 물품 수량만이 명시된 경우에는 해당 자산의 취득가액은 물품의 인도 당시의 시가에 의해 계산한 가액으로 한다.소득세법 시행령 제167조(양도소득의 부당행위 계산)③법 제101조제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로 한정한다.1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때④제98조제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 있어서 토지등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.

요즘 부동산시장에서는 정상적인 매매가 어려운 상황이기 때문에 타인에게 매매하지 않고 다른 방법을 많이 고민하십니다. 이때 가장 보편적인 것이 증여 또는 부담부증여이지만, 특수관계인(배우자, 부모자녀) 사이에 저가양수도도 고려 대상입니다. 최근 조선일보에 김리영 기자님이 저가양수도 사례를 소개하셔서 많은 분들께 알려지고 있는 중입니다.35억 집, 세금 2억 내고 아들에게… ‘저가 양도’의 마법 : 네이버 뉴스 (naver.com)그런데 특수관계인 저가양수도는 치명적인 단점이 있는데, 남남처럼 매매를 한다고 하더라도 세법에서 매매를 인정하지 않고 증여한 것으로 추정해버립니다. 그리고서 증여가 아니라는 반증을 제시하게 합니다. 예를 들어 부모가 자녀에게 저가양도를 하는 경우, 자녀가 부모에게 매매대금을 총액을 지급한 것이 확인되어야 하고, 그 매매대금도 세금을 내고 난 적법한 금액임이 확인되어야 합니다. 그런데 실제로 젊은 자녀에게는 매매대금에 해당하는 돈이 없는 경우가 대부분입니다. 그래서 저가양수도 방법을 취해도 어차피 증여세로 회귀하게 되니 그냥 자녀에게 대금마련 부담이 없도록 아예 증여하는 길을 취하게 됩니다.그런데 아주 가끔, 자녀가 매매대금은 없지만 적당한 부동산을 갖고 있는 경우가 있습니다. 그래서 매매대금 대신에 부동산으로 지불하는 물물교환을 고려하게 되는 경우가 있습니다. 세법에서는 물물교환도 대가를 받고 양도한 것으로 명백히 인정하고 있어 가능한 방법입니다. 그리고 물건가격이 차이가 많이 나면 적절한 현금을 보태서 부모님의 노후까지 챙기는 거래가 일어날 수 있습니다.이때 굉장히 복잡한 세법상의 문제가 생겨납니다. 일단 교환도 양도의 일종인 바 양자에게 양도소득세 문제가 발생합니다. 그런데 부모는 저가양도 고가양수를 하고 있어서 부당행위계산의 부인 문제가 불거집니다. 다음으로 등가교환이 아니라 부등가교환이 이루어지고 있기 때문에 자녀에게는 저가양수 고가양도 증여세 문제가 불거집니다. 마지막으로 소득세법에서 부당행위계산의 부인을 적용받은 자산의 취득에 대해 취득세 과세표준을 결정하는 문제가 불거집니다. 그래서 양도소득세와 증여세, 지방세에 대해 제대로 숙지하지 않으면 이런 교환은 아주 다루기가 까다롭습니다. 천천히 설명해보도록 합니다.소득세법 제88조(정의)이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.1. “양도”란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등을 통하여 그 자산을 유상으로 사실상 이전하는 것을 말한다. (생략)상속세 및 증여세법 제44조(배우자 등에게 양도한 재산의 증여 추정)① 배우자 또는 직계존비속(이하 이 조에서 “배우자등”이라 한다)에게 양도한 재산은 양도자가 그 재산을 양도한 때에 그 재산의 가액을 배우자등이 증여받은 것으로 추정하여 이를 배우자등의 증여재산가액으로 한다.③ 해당 재산이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항과 제2항을 적용하지 아니한다.5. 배우자등에게 대가를 받고 양도한 사실이 명백히 인정되는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우상속세 및 증여세법 시행령 제33조(배우자 등에게 양도한 재산의 증여추정)③ 법 제44조제3항제5호에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.1. 권리의 이전이나 행사에 등기 또는 등록을 요하는 재산을 서로 교환한 경우2. 당해 재산의 취득을 위하여 이미 과세(비과세 또는 감면받은 경우를 포함한다) 받았거나 신고한 소득금액 또는 상속 및 수증재산의 가액으로 그 대가를 지급한 사실이 입증되는 경우3. 당해 재산의 취득을 위하여 소유재산을 처분한 금액으로 그 대가를 지급한 사실이 입증되는 경우소득세법 제101조(양도소득의 부당행위계산)① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.소득세법 시행령 제167조(양도소득의 부당행위 계산)③법 제101조제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로 한정한다.1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때국심1999서1881(2000.03.29)교환의 경우에 있어서 등가인지 여부는, 상속세법상의 규정에 의하여 적법하게 교환재산의 가액을 평가하여 그 가치가 같은 경우를 의미하는 것으로서, 이 건의 경우는 청구인들과 ○○○이 특수관계에 있는 자라면, 교환재산의 가액이 현저히 차이가 있어 그 대가와 시가와의 차액을 증여의제가액으로 하여 증여세를 과세하여야 할 것으로 보이고상속세 및 증여세법 제35조(저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 증여)① 특수관계인 간에 재산(생략)을 시가보다 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액(이하 이 항에서 “기준금액”이라 한다) 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 기준금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.상속세 및 증여세법 시행령 제26조(저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 계산방법 등)② 법 제35조제1항에서 “대통령령으로 정하는 기준금액”이란 다음 각 호의 금액 중 적은 금액을 말한다.1. 시가(법 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조에서 “시가”라 한다)의 100분의 30에 상당하는 가액2. 3억원지방세법 제10조(과세표준)① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부(年賦)로 취득하는 경우에는 연부금액(매회 사실상 지급되는 금액을 말하며, 취득금액에 포함되는 계약보증금을 포함한다. 이하 이 절에서 같다)으로 한다.② 제1항에 따른 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.⑤ 다음 각 호의 취득(증여ㆍ기부, 그 밖의 무상취득 및 「소득세법」 제101조제1항 또는 「법인세법」 제52조제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항 후단에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다.5. 「부동산 거래신고 등에 관한 법률」 제3조에 따른 신고서를 제출하여 같은 법 제5조에 따라 검증이 이루어진 취득

여기서부터는 적절한 가정을 해봅니다. 아버지는 서울 소재 A 아파트를 보유하고 있고, 아들은 수도권 근교 B 아파트를 보유하고 있다고 합니다. A 아파트가 B 아파트보다 2배 이상 가치가 나가는 것은 누구나 동의하는 부분이라고 가정합니다. 그런데 아버지는 아들을 출가시킨 마당에 아들이 가진 B 아파트에서 노부부가 적당히 여생을 보내면 좋겠고, 서울의 A 아파트는 신혼부부이면서 사회생활에 열정을 쏟아야 할 아들에게 더 요긴하겠다는 생각을 합니다. 그래서 본격적으로 교환을 고민하게 됩니다.가장 먼저 불거지는 문제는, 각 아파트의 가치를 얼마로 할 것인지 입니다. 화폐경제 하에서 물건을 타인에게 팔았더라면 각 아파트가 얼마다 라고 하는 것이 숫자로 분명하게 표현이 됩니다. 그런데 교환에서는 각 아파트가 얼마에 팔리고 있는지를 알 수가 없습니다. 2개 물건의 가치의 차이도 알 수가 없습니다. 그래서 각 아파트의 가치를 결정하는 것이 제일 먼저 선행되어야 합니다. 그래야 정산금액도 정해지고, 양도소득세, 증여세, 취득세도 전부 정해집니다.먼저 양도소득세에서는 양도가액은 양도자와 양수자 사이의 실지거래가액에 따른다고 되어 있습니다. 그런데 실지거래가액을 확인하기 어렵거나 오류가 있는 경우에는 국세청에서 적절한 세액으로 경정하게 되는데요, 이때 국세청에서는 매매사례가액, 감정가액, 환산취득가액 또는 기준시가를 순차적으로 적용하여 가격을 정합니다. 그런데 교환거래에서는 실지거래가액이라는 것이 불분명하기 때문에, 언제든지 매매사례가액, 감정가액 등을 토대로 세금이 바뀔 여지가 있습니다. 반대로 표현하면, 실무에서는 매매사례가액, 감정가액을 확인하여 각 아파트의 가치를 정하여 추후에 양도소득세에 문제가 없도록 접근한다는 의미입니다. 이때 매매사례가액이란, 교환일 전후 3개월 이내에 해당 자산과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액을 말합니다. 그러니 A아파트와 B아파트 단지 내에 유사한 물건이 거래된 가액이 있는지를 먼저 확인해야 합니다. 다음으로 적당한 아파트 거래 내역이 없는 경우에는, 교환일 전후 3개월 이내에 해당 자산에 대하여 감정평가사가 평가한 감정가액을 적용합니다. 원칙은 2개의 감정가격을 평균하고, 기준시가가 10억원 이하인 자산은 1개의 감정가격으로 합니다.그런데 실무에서는 매매사례가액보다 감정평가사가 감정한 가액을 주로 씁니다. 법에서 정한 순위를 뒤엎는다는 뜻이 아니고, 감정가액이 있으면 실지거래가액이 분명한 상황(불분명하지 아니한 상황)으로 보고 있기 때문입니다. 오히려 감정평가를 받지 않으면 실지거래가액이 불분명한 경우로 보는 경향입니다. 그래서 교환 실무에서는 보통 감정평가를 받는 방식으로 접근하게 됩니다. 이때 감정평가를 받을 때 비싼 아파트는 가급적이면 적은 가치로 감정되고 싼 아파트는 가급적이면 높은 가치로 감정된다면 추후 아들이 정산하는 과정에서 더욱 도움이 됩니다. 이번 사례에서는 A 아파트의 감정 결과가 11억, B 아파트의 감정결과를 5억이라고 가정하고, 아들이 2.5억의 현금을 정산하기로 했다고 가정합니다. 그러면 다음과 같이 교환계약서를 작성하게 됩니다.다음 포스팅에서 마저 설명합니다.소득세법 제96조(양도가액)① 제94조제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실지거래가액에 따른다.소득세법 제114조(양도소득과세표준과 세액의 결정ㆍ경정 및 통지)② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제105조에 따라 예정신고를 한 자 또는 제110조에 따라 확정신고를 한 자의 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한다.④ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항부터 제3항까지의 규정에 따라 양도소득 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조, 제97조 및 제97조의2에 따른 가액에 따라야 한다.⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산취득가액 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다.소득세법 시행령 제176조의2(추계결정 및 경정)① 법 제114조제7항에서 “대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.1. 양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우2. 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」 제2조제4호에 따른 감정평가업자(이하 이 조에서 “감정평가업자”라 한다)가 평가한 감정가액 등에 비추어 거짓임이 명백한 경우③ 법 제114조제7항에 따라 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차적으로 적용(생략)하여 산정한 가액에 따른다. (생략)1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(생략)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(생략)에 대하여 둘 이상의 감정평가업자가 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내인 것에 한정한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 기준시가가 10억원 이하인 자산(생략)의 경우에는 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 하나의 감정평가업자가 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 경우 그 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내인 것에 한정한다)으로 한다.3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액4. 기준시가소득세법 집행기준 96-162의2-3 [교환하는 경우 실지거래가액 여부]교환대상 부동산에 대한 감정평가법인 등의 객관적인 교환가치에 의해 그 감정가액의 차액에 대한 정산절차를 수반한 교환인 경우에는 실지거래가액을 확인할 수 있다고 할 것이며, 그렇지 아니한 단순한 교환은 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 해당된다.수원지법2011구합10066(2012.05.11)그러므로 거래가 교환인 경우에는 교환대상 목적물에 대한 시가감정을 하여 그 감정가액의 차액에 대한 정산절차를 수반하는 등으로 목적물의 객관적인 금전가치를 표준으로 하는 가치적 교환을 한 경우에는 실지양도가액을 확인할 수 있다고 하겠지만, 위와 같은 과정 없이 당사자 사이의 합의에 의하여 교환대상 목적물의 가액 차이만을 결정하여 그 차액을 지급하는 방식으로 단순교환을 한 경우에는 실지양도가액을 확인할 수 없다고 해야 할 것이고, 이는 교환계약 당사자들이 교환대상 목적물의 가액을 임의로 평가하여 정한 다음 그 차액을 산정한 경우에도 마찬가지이다.

저가양수 · 고가양도에 따른 이익의 증여 및 저가양도에 따른 양도소득세 부당행위계산부인 문제안녕하세요. 문용현 세무사입니다. 저가양수와 고가양도에 따른 증여세 및 저가 양도에 따른 양도소득세 부당행위 계산 문제에 대해서 알아보겠습니다.저가 양수 · 고가 양도에 따른 증여시가보다 높은 가액으로 재산을 양도하거나 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수한 경우에는 이익을 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세합니다. 다만, 특수관계가 없는 자 간의 거래는 그 거래가액이 비정상적으로 결정된 경우에 한하여 과세할 수 있습니다.<특수 관계가 있는 경우>특수관계자로부터 다음과 같이 자산을 저가 양수하거나 고가 양도하는 경우에는 이를 증여로 봅니다.1. 저가 양수자산을 시가의 70%이하로 양수하거나 시가와 양수가액의 차액이 3억 이상인 경우2. 고가 양도자산을 시가의 130%이상으로 양도하거나 양도가액과 시가와의 차액이 3억 원 이상인 경우3. 증여가액특수관계가 있는 경우 증여세 과세대상 금액은 다음과 같이 계산됩니다.구 분증여가액저가양수 : 시가 – 양수가액 – Min [시가 * 30%, 3억 원]고가양도 : 양도가액 – 시가 – Min [시가 * 30%, 3억 원]예를 들어, 특수관계자로부터 9억 원인 재산을 3억 원에 매수한 경우 다음의 금액을 매수자가 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세합니다. 따라서 가산세 등을 피하기 위해서는 저가매수를 증여로 보아 증여세 법정 신고기한 내에 증여세 신고 및 납부를 해야 합니다.증여재산가액 = (9억 원 – 3억 원) – Min [9억 * 30%, 3억 원] = 3.3억 원<특수 관계가 없는 경우>특수관계 없는 자로부터 시가의 70% 이하의 가액으로 재산을 양수하거나 시가의 130%이상의 가액으로 재산을 양도한 경우로서 매매가액이 비정상적으로 결정된 경우 이를 증여로 추정합니다.판례에 의하면 매매가액이 비정상적으로 결정되었는지에 대한 입증책임은 국세청에 있기 때문에 특수관계가 없는 경우 단지 매매가액이 상증법상 평가액보다 낮다는 이유만으로 증여세를 과세할 수는 없습니다.(대법2011두22075)1. 저가양수자산을 시가의 70%이하로 양수하는 경우2. 고가양도자산을 시가의 130% 이상으로 양도하는 경우3. 증여가액의 계산매매가액이 비정상적으로 결정되었음이 입증되어 증여로 보는 경우 증여세 과세대상 금액은 다음과 같이 산정합니다.구 분증여가액저가양수 : 시가 – 양수가액 – 3억 원고가양도 : 양도가액 – 시가 – 3억 원예를 들어, 특수관계자 없는 자로부터 9억 원인 재산을 3억 원에 저가 매수한 경우 다음의 금액을 매수자가 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세합니다.증여재산가액 : (9억 원 – 3억 원) - 3억 = 3억 원하지만 국세청이 특수관계 없는 자 간의 매매가액이 탈세목적의 비정상적인 가액인지를 입증하기란 현실적으로 쉽지 않습니다.그동안 국세청은 입증 책임이 납세자에게 있다고 보고 특수관계 없는 자간의 고가 및 저가 매매거래에 대하여 일단 증여세를 과세하는 입장이었으나 위의 대법원 판례가 이를 뒤집었습니다.그럼에도 불구하고 국세청은 매매가액이 상증세법상 평가액보다 30% 이상 낮거나 높은 경우 이를 증여로 과세하는 경우가 많아 납세자는 불복청구와 행정소송을 거쳐야 하는 불폄함을 감수해야 하는 경우가 있습니다.양도소득세 부당행위 계산부인특수관계자에게 재산을 저가 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 시가(시가가 없을 경우 기준시가)를 양도가액으로 보아 양도소득세를 다시 계산합니다.부당행위 계산에 관한 규정은 시가와 거래가액의 차액이 시가의 5%이상이거나 3억원 이상인 경우에 한하여 적용합니다. 단, 특수관계가 없는 경우에는 양도소득세 부당행위계산은 적용되지 않습니다.저가 양도에 따른 증여와 양도소득세 부당행위 계산 부인 사례● 아버지가 아들에게 토지를 매매함● 양도가 5억 원● 시가 8억 원1. 양도소득세 부당행위계산특수관계인 간의 거래이며 시가와 양도가액의 차이인 3억 원이 Min [3억, 8억 * 5%]인 4천 만을 초과하므로 양도소득세 부당행위계산부인에 해당합니다.따라서 국세청은 양도자가 신고한 양도가 5억을 부인하고 8억을 양도가액으로 보아 양도소득세를 다시 계산하여 부과하고 과소신고한 양도소득세에 대한 가산세도 부과합니다.위의 경우 특수관계인 간의 거래에서 양도소득세 부당행위계산 대상이 되지 않기 위해서는 최소한 양도가액이 8억 – Min [8억 * 5%, 3억] 인 7.6억 이상이어야 합니다.2. 저가양수에 따른 증여시가 대비 양수가액이 30%이상 차이가 있으므로 증여세 과세대상이 됩니다. 증여세 과세대상 금액은 다음과 같습니다. 아래의 금액에 대해서 증여세 신고를 해야 합니다.증여재산가액 : 8억 - 5억 - Min [8억 * 30%, 3억] = 6,000만 원지금까지 고가양도 또는 저가양수로 인한 증여세 문제와 저가양도로 인한 양도소득세 부당행위계산부인에 대해서 알아보았습니다.실무에 도움이 되셨으면 좋겠습니다. 읽어주셔서 감사합니다.문용현 세무사였습니다.

1. 기본 원리재개발 사업에서는 1+1 분양신청을 마치고, 완성된 새 아파트를 1채씩 나눠가질 계획으로 종전 부동산을 공동명의로 해두는 경우가 있습니다. 그런데 아파트가 완성되면, 각 1채를 각자의 명의로 등기하지 못하고, 2채 아파트가 각각 공동명의로 등기됩니다. 즉, [A, B 공동명의]인 부동산으로 1+1 분양신청을 한 결과, [84㎡도 A, B 공동명의], [59㎡도 A, B 공동명의]로 등기됩니다. 그러면 [84㎡를 A 단독명의], [59㎡를 B 단독명의]로 하기 위하여, A와 B가 각 50%의 지분을 교환하게 됩니다. 이때 A와 B는 금전 외의 재산권을 상호 이전할 것을 약정하고 있는 바, 교환계약을 하고 있는 것입니다. 이때 양도소득세가 나올 수 있다는 걸 잘 알지 못하십니다.양도소득세가 과세되는 “자산의 양도”란, 매도 등으로 인하여 자산이 유상으로 이전되는 것을 말하고, 교환도 그 중 하나입니다. 교환이란 금전 대신에 현물로서 대가를 받는 것일 뿐 유상성이 인정되기 때문입니다. 교환시 쌍방이 등가의 물건을 주고받아 아무도 이익이 없다고 생각할 수 있지만, 틀린 생각입니다. 마치 아파트를 팔고 같은 가치의 현금을 받았으니 세금이 없다고 생각하는 것과 같이 잘못된 생각입니다. 누구라도 [교환 시점에 얻는 물건가액]이 [최초 취득시점에 얻은 물건가액]보다 높으면 양도차익이 있는 것입니다.이 경우 A와 B는 둘 다 2주택자이기 때문에 타인에게 양도하는 때와 같이 ① 12억까지 비과세를 적용받지 못하고, ② 장기보유특별공제를 적용받지 못하고, ③ 세율에 20%p (3주택자 30%p)가 가산됩니다.재산-60(2009.01.07) 양도소득세가 과세되는 “자산의 양도”라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말하는 것이며, 교환의 경우 교환약정에 따른 교환대상 토지전부에 대하여 양도소득세가 과세되는 것입니다. 또한, 교환으로 양도하는 부동산의 실지 양도가액이 「소득세법 시행령」 제176조의2 제1항의 규정에 해당하여 실지거래가액으로 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 「소득세법」 제114조 제7항의 규정에 의하여 매매사례가액, 감정가액, 환산가액 또는 기준시가 등에 의하는 것입니다.재일46014-729(1997.03.27) 소득세법 제88조의 규정에 의하여 양도 라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도·교환·법인에 대한 현물출자등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말하는 것입니다. 그러나, 직계존비속간에 부동산을 양도하는 경우에는 양도자가 그 재산의 가액을 직계존비속간에 증여한 것으로 추정하여 증여세가 과세되는 것이나, 부동산을 서로 교환하는 경우에는 상속세 및 증여세법 제44조 제3항 제5호 같은법 시행령 제33조 제1항 제1호의 규정에 의하여 증여로 보지 아니하는 것이므로 양도에 해당하여 양도소득세가 과세되는 것입니다.2. 사례 계산(1) 기본 가정어머니는 최초 1세대 1주택자종전부동산 취득가액 : 1억어머니 보유기간 : 30년자식에게 50%를 증여하는 때 종전부동산 가치 : 6억 (자식은 3억원을 증여세 신고)자식의 보유기간 : 2년분양신청 당시 종전부동산 권리가액 : 9억원기본 1채(84㎡)의 조합원 분양가액 : 10억 (분담금 1억원 필요)추가 1채(59㎡)의 조합원 분양가액 : 9억원 (전액 추가 분담금)총 분담금 : 10억원 (84㎡ 1억원 + 59 ㎡ 9억원)추후 교환하여 어머니가 84㎡, 자식이 59㎡를 갖기로 합의교환시점의 84㎡시세 : 26억원교환시점의 59㎡시세 : 19억원(2) 원리 설명소유권이전고시일 익일부터 3년이 지나면, 59㎡의 전매가 가능해지는 바, 교환도 이 시점에 이루어지게 됩니다.어머니는 아들에게 84㎡의 50%를 회수합니다. 회수하는 현재 그 가치는 13억(26억의 50%)입니다. 그러므로 어머니는 13억을 양도대가로 인식합니다. 돈으로 받았다고 생각하면 이해가 쉽습니다.대신 그 대가로 59㎡의 50%를 내놓습니다. 59㎡ 50%는 어떻게 취득했을까요? 분명한 것은 9.5억(19억)에 취득한 것은 절대 아닙니다.어머니는 종전 부동산의 50%를 보유하고 있었습니다. 그 물건은 0.5억원(1억원의 50%)에 취득한 것입니다. 여기에 추가로, 84㎡와 59㎡를 취득하기 위하여 분담금 5억원(1억원 + 9억원의 50%)를 마련했습니다. 도합 5.5억원을 투여한 셈입니다. 그 중에서, [종전부동산 + 분담금 0.5억원]은 [84㎡ * 50%]로 변하고, [분담금 4.5억원]은 [59㎡ * 50%]로 변했습니다. 따라서 [59㎡ * 50%]의 취득가액은 4.5억원입니다. 따라서 [4.5억원 ~ 13억원]이 어머니의 양도차익이 됩니다.아들은 어머니에게 59㎡의 50%를 회수합니다. 회수하는 현재 그 가치는 9.5억(19억의 50%)입니다. 그러므로 아들은 9.5억을 양도대가로 인식합니다. 돈으로 받았다고 생각하면 이해가 쉽습니다.대신 그 대가로 84㎡의 50%를 내놓습니다. 84㎡ 50%는 어떻게 취득했을까요? 분명한 것은 13억(26억)에 취득한 것은 절대 아닙니다.아들은 종전 부동산의 50%를 보유하고 있었습니다. 그 물건은 3억원(6억원의 50%)에 취득한 것입니다. 여기에 추가로, 84㎡와 59㎡를 취득하기 위하여 분담금 5억원(1억원 + 9억원의 50%)를 마련했습니다. 도합 8억원을 투여한 셈입니다. 그 중에서, [종전부동산 + 분담금 0.5억원]은 [84㎡ * 50%]로 변하고, [분담금 4.5억원]은 [59㎡ * 50%]로 변했습니다. 따라서 [84㎡ * 50%]의 취득가액은 3.5억원입니다. 따라서 [3.5억원 ~ 9.5억원]이 아들의 양도차익이 됩니다.위 계산 내역은 다수의 가정에 기반한 것이므로, 각 조합원의 사정에 따라 달라질 수 있습니다.3. 추가 질문(1) 쌍방 증여로 할 수는 없는지?증여란 타인에게 무상으로 재산이나 이익을 일방적으로 이전시키는 것입니다. 그러므로 서로 대가가 오가는 교환은 증여가 아니라 양도로 보게 됩니다.대법 90누6002, 1990.9.28따라서 권리의 이전이나 행사에 등기나 등록을 요하는 재산을 서로 교환한 것이어서 증여한 것이 아니라는 사실이 명백히 인정되는 경우와 마찬가지로, 양수자가 양수한 재산의 가액에 상당하는 반대급부를 지급하고 당해 재산을 양수한 사실이 명백히 증명되는 경우에는, 과세권자가 법 제34조 제1항을 적용하여 증여한 것으로 볼 수는 없다는 것이 당원의 판례(1990. 3. 27 선고, 00 누 0000 판결)가 취한 견해이다.(2) 아들이 어머니에게 싸게 판 모양새, 어머니가 아들에게 비싸게 판 모양새가 되지는 않는지?아들과 어머니와 아들은 부등가교환을 하고 있습니다. 아들은 어머니에게 [84㎡ * 50%]를 교환으로 넘기는데, 실은 이 물건은 9.5억의 가치가 있는 [59㎡ * 50%]만 받아서 될 정도의 물건이 아닙니다. 타인에게 팔았다면 13억의 가치가 있는 물건입니다. 그런데 아들은 9.5억원의 가치밖에 없는 [59㎡ * 50%]을 받고 만족하였습니다. 반대로 어머니는 아들에게 [59㎡ * 50%]을 넘겼는데, 다른 사람 같으면 9.5억밖에 쳐주지 않는 물건을 넘기면서도, 13억의 가치가 있는 [84㎡ * 50%]을 받았습니다. 지나치게 많은 대가를 받은 것처럼 보입니다.1) 양도소득세 측면부등가교환으로 인해 어머니는 양도소득세를 많이 납부하여 관계없으나, 아들은 양도소득세를 적게 내는 결과가 되었습니다. 그러므로 조세부담을 부당히 감소시킨 모양새가 되어 아들의 양도소득세는 13억을 기준으로 다시 부과되어 세금이 상승할 수 있습니다. 이것은 부당행위계산의 부인이라고 합니다. 하지만 현실적으로 아파트의 50% 지분은 어머니가 아닌 다른 누구에게도 팔 수 없고 교환 이외에는 방법이 없는 물건이므로, 조세회피의 목적이 없다고 보아 참작의 여지도 있습니다. 따라서 위험을 감수하고 교환하여야 합니다.대법2010두4421(2011.01.27)부당행위계산부인 규정을 적용하기 위하여는, 특수관계자 사이의 거래가 사회통념이나 거래관행에 비추어 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되면 충분하고 반드시 당사자에게 조세회피의 목적이 있거나 경제적 손실이 있어야 하는 것은 아니다(대법원 2009. 9. 24. 선고 2007두7505 판결 참조).대법2005두14257(2007.12.13)법인세법 제52조에 정한 부당행위계산 부인이란 법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 구 「법인세법 시행령」(2001. 12. 31. 대통령령 제17457호로 개정되기 전의 것) 제88조 제1항 각호에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하되, 비특수관계자간의 거래가격, 거래당시의 특별한 사정 등도 고려하여야 한다(대법원 2000. 2. 11. 선고 97누13184 판결, 대법원 2007. 2. 22. 선고 2006두13909 판결 등 참조).2) 증여세 측면부등가교환에 따라 일방이 이익을 얻는 결과가 될 때, 그것이 시가를 기준으로 30% 이상의 차이가 있는 경우에는 증여세도 과세될 수 있습니다. 이는 누군가가 소득을 얻은 것에 대해 양도소득세를 부과하는 것과는 별개로, 일방에게 이익이 흘러들어갔다는 점에 대하여 증여세를 과세하는 것입니다. 그러므로 이중과세가 아닙니다.재일46014-600(1995.03.13)배우자 또는 직계존비속간에 권리의 이전이나 행사에 등기나 등록을 요하는 자산을 서로 교환한 경우, 상속세법 제34조 제3항 및 동법 시행령 제41조 제3항의 규정에 의하여 이를 증여로 보지 아니하여 소득세법 제4조의 규정에 의하여 양도로 보아 양도소득세가 과세되는 것이며, 이때 교환하는 자산의 가액이 서로 같지 아니한 때에는 그 차액에 대하여 증여세가 과세되는 것임.상증, 재삼46014-1378 , 1998.02.12형제가 공동소유하고 있는 2필지의 토지를 각각 1필지씩 소유하기 위하여 각자의 지분을 교환하는 경우 소득세법 제88조의 규정에 의하여 양도로 보는 것이며, 이때 당초 자기지분의 토지가액보다 새로이 취득하는 토지가액이 큰 경우 그 차액에 대하여는 상속세및증여세법 제35조(저가·고가양도시의 증여의제)의 규정이 적용된다.